Las obligaciones exigidas por las leyes deben ser racionales. La claridad de las normas jurídicas es un requisito imprescindible en un Estado de Derecho. Si la mayoría de los destinatarios de la ley no entiende su contenido, no podrá cumplirla. La consecuencia negativa (generalmente la imposición de una sanción) asociada a la infracción de las leyes que establecen una relación pública, como las normas tributarias, será necesariamente injusta si la ley es un enigma para sus destinatarios.
Hay leyes que no las entiende ni Dios. Es el caso de la que regula el Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales (en adelante, la "Tasa Google"). Antes de meternos en harina, conviene explicar las razones de urgencia que han obligado a Hacienda a apuntarse a un cursillo acelerado de comadrona. Ojalá su criatura salga viva del paritorio y pueda ver la luz solar. Aunque la Ley del Impuesto (Ley 4/2020) entró en vigor el 16 de enero de 2021, el primer período de liquidación se abrió el 1 de julio y concluirá el 31 siguiente. Como el Gobierno ha procedido, el 8 de junio de 2021, a dotar de desarrollo reglamentario a la Ley del Impuesto, todo parecía indicar que los motores de la "Tasa Google" estaban preparados para arrancar el citado 1 de julio. Vana ilusión: la “Tasa Google” es una copia del famoso Laberinto de Dédalo. Por eso, y a modo de plano gráfico para salir del Laberinto sin ser corneado por el Minotauro (léase la Inspección tributaria), y dos días antes de la apertura del periodo de liquidación, la Dirección General de Tributos (DGT) ha publicado una resolución interpretativa de las dos normas jurídicas.
La Dirección de Tributos ha hecho juegos malabares, no para adecentar un par de artículos farragosos de la Ley, sino para interpretar el solomillo del impuesto. Cosillas sin importancia, como el alcance del hecho y la base imponibles, así como las circunstancias técnicas que determinan la no sujeción al gravamen. Incluso ha tenido que definir las categorías de "contribuyente" o la de "operaciones" sujetas. El récord, en este tributo proteico y gaseoso, se lo lleva, no obstante, la determinación temporal de la base imponible.
Uno de los capítulos más engorrosos de la "Tasa Google" es que su exacción se calcula operación por operación, y no de forma agregada por el conjunto de las operaciones efectuadas durante un período determinado. La fijación de la base, operación por operación, requiere que los proveedores –las grandes empresas tecnológicas- obtengan, con referencia a los ingresos totales de cada operación, la proporción que corresponda, por una parte, a los dispositivos o usuarios localizados en España y, por otra, la atribuible a los usuarios situados fuera del ámbito territorial del Impuesto.
Por eso, el contribuyente deberá efectuar una liquidación provisional, sin perjuicio de que luego practique una liquidación extra por el conjunto de las operaciones efectuadas en un periodo determinado. Dice el apartado 3 del artículo 10 de la Ley 4/2020: "Si el importe de la base imponible no resultara conocido en el periodo de liquidación, el contribuyente deberá fijarlo provisionalmente aplicando criterios fundados que tengan en cuenta el periodo total en el que van a gravarse ingresos derivados de esas prestaciones de servicios digitales, sin perjuicio de su regularización cuando dicho importe fuera conocido, mediante autoliquidación correspondiente a su periodo de liquidación. La regularización deberá realizarse como máximo en el plazo de los 4 años siguientes a la fecha de devengo del impuesto correspondiente a la operación". Y el apartado 4: "Cuando la base imponible se hubiera determinado incorrectamente el contribuyente deberá proceder a su rectificación…".
En este rumbo hacia lo desconocido, la DGT distingue dos procedimientos de regularización de la base imponible. El apartado 3 se refiere a los supuestos en los que la base es provisional en el momento de la declaración; mientras que el apartado 4 regula los casos en los que la base, siendo conocida, se hubiera declarado de forma incorrecta. En el segundo supuesto y si la cuota a ingresar fuera superior a la inicialmente liquidada, el contribuyente estará obligado a presentar una declaración complementaria, que tendrá el carácter de extemporánea. Por tanto, deberá liquidar los recargos correspondiente y, en su caso, los intereses de demora. Mientras que en el primer supuesto –siempre según la interpretación de la DGT- el contribuyente deberá efectuar una regularización especial, al margen de las previsiones de la Ley General Tributaria (LGT). ¿De dónde saca la DGT la obligación de efectuar una regularización especial al margen de la LGT? ¿Del Código de Hammurabi…?
La DGT sostiene, en relación con el segundo caso, que el contribuyente carece de la voluntad luciferina imprescindible para retardar el ingreso de las cuotas devengadas. Simplemente, porque, una vez abierto el plazo de declaración, ignorará el importe de la base imponible. Sólo podrá liquidar con exactitud la "Tasa Google" cuando conozca la cuantía definitiva de la base. Hasta entonces, según la DGT, no existirá libre albedrío sino fuerza mayor. Como ven, se trata de un folletín teológico que lleva a la DGT a eximir al afectado del pago de los recargos de la LGT por ingresar extemporáneamente la cuota. La DGT le absuelve por causa de fuerza mayor. ¿Pero se trata realmente de un supuesto de fuerza mayor, como la pertinaz sequía franquista, los movimientos sísmicos en los Balcanes o la llegada de los marcianos al Palacio de La Moncloa?
Por definición, hablamos de fuerza mayor ante la existencia de hechos que no se pueden evitar ni prevenir. ¿Puede ser la ley la causa directa y eficiente de un supuesto de fuerza mayor? Evidentemente, no. La DGT se escuda en la teoría de la fuerza mayor en un intento vano de ocultar la responsabilidad del legislador. Produce escalofríos la mera posibilidad de cruzarse en un callejón oscuro con el autor de la "Tasa Google". Resultaría más perturbador que ver en Dark "Holocausto caníbal".
Como remate de su estraperlo jurídico, la DGT dice que, pese a la no exigibilidad de recargos, la regularización especial lleva aparejada la liquidación de intereses de demora cuando la cuota de la liquidación definitiva supere a la provisional. Es el estrambote de la resolución administrativa. Los intereses de demora siempre traen causa del retraso en el ingreso de cantidades legalmente debidas a Hacienda. ¿Cómo se pueden justificar los intereses de demora si la voluntad del contribuyente está secuestrada por la vis invencible de la fuerza mayor, como asegura la propia DGT? ¿No debería satisfacerlos el Estado Legislador a los contribuyentes que ingresan de más en su liquidación provisional?
Esto solo es el preludio, a escala nacional, de lo que nos espera. ¿Se imaginan la liquidación de la futura "Tasa OCDE" país por país? Como diría Treméndez: "la repera patatera".
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